Steuerbefreiungen für Genossenschaften: § 5 KStG und weitere Sonderregeln
Aktualisiert: 22. Okt.
Inhaltsübersicht
§ 5 KStG enthält Körperschaftsteuerbefreiungen, die auch für bestimmte Genossenschaften relevant sein können. Korrespondierende Gewerbesteuerbefreiungen ergeben sich nicht aus § 5 KStG selbst, sondern insbesondere aus § 3 GewStG; die Voraussetzungen richten sich nach dem jeweiligen Befreiungstatbestand. Der Beitrag stellt die wichtigsten Einzelnormen vor, zeigt das Verhältnis zur allgemeinen Gemeinnützigkeit nach AO und benennt die Fallstricke, die bei einem Statuswechsel entstehen können.
Rechts-/Informationsstand: 27. August 2026 · Dieser Beitrag richtet sich an Vorstände, Aufsichtsräte und Mitglieder von Genossenschaften.
Das Wichtigste in Kürze
§ 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG betrifft Genossenschaften sowie Vereine, soweit sie die dort bezeichneten wohnungsbezogenen Tätigkeiten ausüben; hierzu gehört insbesondere die Überlassung hergestellter oder erworbener Wohnungen an Mitglieder. Die seit 1. Januar 2025 geltende Förderung wohngemeinnütziger Zwecke nach § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 27 AO ist davon zu unterscheiden.
§ 5 Absatz 1 Nummer 14 KStG betrifft Genossenschaften und Vereine, deren Geschäftsbetrieb auf die in Buchstaben a bis d genannten Tätigkeiten in der Land- und Forstwirtschaft beschränkt ist; § 5 Absatz 1 Nummer 18 KStG betrifft Wirtschaftsförderungsgesellschaften unter den dort genannten Voraussetzungen, nicht Verbraucherschutzvereinigungen. Für gemeinnützige Körperschaften enthält § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG einen eigenen Befreiungstatbestand mit Verweisung auf §§ 51 bis 68 AO.
Die Anforderungen an Satzung, tatsächliche Geschäftsführung, Vermögensbindung und Nachweise unterscheiden sich nach dem jeweiligen Befreiungstatbestand. Steuerliche Folgen eines Beginns oder Erlöschens einer Körperschaftsteuerbefreiung richten sich insbesondere nach § 13 KStG; die Zehnjahresregel des § 61 Absatz 3 AO betrifft speziell eine nachträgliche Änderung der satzungsmäßigen Vermögensbindung.
§ 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG – Vermietungsgenossenschaften und -vereine
§ 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG betrifft Genossenschaften sowie Vereine, soweit sie Wohnungen herstellen oder erwerben und diese ihren Mitgliedern aufgrund eines Mietvertrags oder eines genossenschaftlichen Nutzungsvertrags zum Gebrauch überlassen; ergänzend erfasst die Norm unter Voraussetzungen Gemeinschaftsanlagen und Folgeeinrichtungen. § 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG knüpft weder an Einkommensgrenzen der Mieter noch an eine 90-Prozent-Wohnungsquote an. Die Förderung wohngemeinnütziger Zwecke ist seit 1. Januar 2025 gesondert in § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 27 AO geregelt; dort wird für die wirtschaftliche Hilfebedürftigkeit auf § 53 Nummer 2 AO mit modifizierten Grenzen verwiesen (grundsätzlich das Fünffache des Sozialhilfe-Regelsatzes, bei Alleinstehenden oder Alleinerziehenden das Sechsfache), und die Hilfebedürftigkeit muss zu Beginn des jeweiligen Mietverhältnisses vorliegen. Für die Wohngemeinnützigkeit nach § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 27 AO ist eine vergünstigte Wohnraumüberlassung erforderlich. Einen gesetzlich festgelegten Mindestabstand von fünf bis zehn Prozent zur Vergleichsmiete enthält die Vorschrift nicht; das BMF beschreibt eine dauerhaft unter der marktüblichen Miete liegende Miete, deren Vergünstigung zu Beginn des Mietverhältnisses und bei Mieterhöhungen geprüft wird.
Die 10-Prozent-Grenze des § 5 Absatz 1 Nummer 10 Satz 2 KStG bezieht sich auf Einnahmen aus Tätigkeiten, die nicht in Satz 1 bezeichnet sind, im Verhältnis zu den gesamten Einnahmen. Überschreiten diese Einnahmen 10 Prozent, ist die Befreiung nach Nummer 10 ausgeschlossen; für bestimmte Einnahmen aus Mieterstrom und gemeinschaftlicher Gebäudeversorgung sieht Satz 3 unter seinen Voraussetzungen eine 30-Prozent-Grenze vor. Eine Vermögensbindung nach §§ 55 und 61 AO ist keine allgemeine Voraussetzung des § 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG. Sie ist insbesondere im Gemeinnützigkeitsrecht nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG in Verbindung mit §§ 51 bis 68 AO relevant. § 53 GenG schreibt die genossenschaftliche Pflichtprüfung grundsätzlich mindestens in jedem zweiten Geschäftsjahr vor; jährlich ist sie bei einer Bilanzsumme von mehr als 2 Millionen Euro durchzuführen. § 58 GenG regelt den Prüfungsbericht und verlangt dort unter anderem eine Stellungnahme zum zulässigen Förderzweck; eine jährliche steuerliche Ergebnisbescheinigung des Prüfungsverbands zu den Voraussetzungen des § 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG ist in §§ 53 und 58 GenG nicht vorgesehen. Die steuerlichen Folgen eines Wegfalls der Voraussetzungen richten sich nach dem jeweiligen Befreiungstatbestand und insbesondere nach § 13 KStG. Eine pauschale rückwirkende Entziehung der Befreiung „bei Verstößen“ sowie eine gesetzliche Garantie der Risikominimierung durch jährliche Selbstkontrolle ergeben sich aus § 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG nicht.
§ 5 Absatz 1 Nummer 14 KStG – Landwirtschaftliche Genossenschaften
§ 5 Absatz 1 Nummer 14 KStG betrifft Genossenschaften sowie Vereine, soweit sich ihr Geschäftsbetrieb auf die in Buchstaben a bis d abschließend beschriebenen Tätigkeiten im Bereich der Land- und Forstwirtschaft beschränkt. Erfasst sind insbesondere die gemeinschaftliche Benutzung land- und forstwirtschaftlicher Betriebseinrichtungen oder Betriebsgegenstände, bestimmte Dienst- und Werkleistungen für die Produktion in Mitgliedsbetrieben, die Bearbeitung oder Verwertung von den Mitgliedern selbst gewonnenen land- und forstwirtschaftlichen Erzeugnissen, soweit dies im Bereich der Land- und Forstwirtschaft liegt, sowie entsprechende Beratung. Eine Bearbeitung oder Verwertung ist damit nicht allein deshalb ausgeschlossen, weil sie einen Verarbeitungscharakter hat. Eine allgemeine 90-Prozent-Schwelle für den Umsatz mit Mitgliedern enthält § 5 Absatz 1 Nummer 14 KStG nicht. Nach § 5 Absatz 1 Nummer 14 Satz 2 KStG ist die Steuerbefreiung ausgeschlossen, wenn die Einnahmen aus nicht in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten 10 Prozent der gesamten Einnahmen übersteigen. Satz 3 enthält eine besondere Regelung für bestimmte Milchqualitäts- und Milchleistungsprüfungen sowie Tierbesamung mit Nichtmitgliedern.
Nach § 22 KStG sind genossenschaftliche Rückvergütungen an Mitglieder nur insoweit als Betriebsausgaben abziehbar, als die dafür verwendeten Beträge im Mitgliedergeschäft erwirtschaftet worden sind; die Vorschrift enthält zudem Aufteilungs- und weitere Abzugsvoraussetzungen. Eine Rückvergütung bleibt daher nicht pauschal und voraussetzungslos „aus der Bemessungsgrundlage heraus“. § 5 Absatz 1 Nummer 14 KStG nennt Genossenschaften sowie Vereine als begünstigungsfähige Rechtsträger; die Befreiung ist daher nicht auf eingetragene Genossenschaften beschränkt. Kapitalgesellschaften werden von diesem Befreiungstatbestand nicht erfasst. Die steuerliche Behandlung von Holding- oder Tochtergesellschaftsstrukturen richtet sich nach ihrer konkreten rechtlichen und tatsächlichen Ausgestaltung. Aus § 5 Absatz 1 Nummer 14 KStG folgt keine allgemeine Aussage zur steuerlichen Behandlung hybrider Strukturen.
§ 5 Absatz 1 Nummer 18 KStG und verwandte Regelungen
Weniger bekannt, aber in Einzelfällen relevant, sind kleinere Befreiungstatbestände. § 5 Absatz 1 Nummer 18 KStG betrifft Wirtschaftsförderungsgesellschaften, deren Tätigkeit sich unter den gesetzlichen Voraussetzungen auf die Verbesserung der sozialen und wirtschaftlichen Struktur einer bestimmten Region beschränkt und an denen überwiegend Gebietskörperschaften beteiligt sind. Verbraucherzentralen und Verbraucherschutzvereinigungen sind nicht Gegenstand dieser Nummer. § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG befreit Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nach Satzung und tatsächlicher Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken im Sinne der §§ 51 bis 68 AO dienen. Auch Genossenschaften können darunter fallen, wenn die gemeinnützigkeitsrechtlichen Voraussetzungen erfüllt sind.
§ 5 Absatz 1 Nummer 2 KStG enthält eine Aufzählung bestimmter ausdrücklich genannter öffentlicher beziehungsweise öffentlich geprägter Förder- und Finanzierungsinstitutionen. Die Vorschrift ist keine allgemeine Steuerbefreiung für staatliche oder öffentlich-rechtliche Einrichtungen und lässt sich nicht pauschal auf öffentlich-private Hybridstrukturen übertragen. Bei nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG steuerbegünstigten Körperschaften ist die Steuerbefreiung für einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb grundsätzlich insoweit ausgeschlossen, als dieser kein Zweckbetrieb ist; dies folgt aus § 5 Absatz 1 Nummer 9 Satz 2 KStG in Verbindung mit § 64 AO, nicht aus § 5 Absatz 2 KStG. Die steuerliche Einordnung eines konkreten Betriebs – etwa einer Cafeteria – hängt von den tatsächlichen Umständen und insbesondere von den Regelungen zu Zweckbetrieben sowie der Einnahmengrenze des § 64 Absatz 3 AO ab. Bei Sozialgenossenschaften kann die Abgrenzung zwischen ideellem Bereich, Vermögensverwaltung, Zweckbetrieb und steuerpflichtigem wirtschaftlichem Geschäftsbetrieb für die steuerliche Behandlung relevant sein.
Gemeinnützigkeit nach §§ 51 bis 68 AO
Eine Genossenschaft kann bei Erfüllung der gemeinnützigkeitsrechtlichen Voraussetzungen über § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG von der Körperschaftsteuer befreit sein; diese Vorschrift verweist hierfür ausdrücklich auf §§ 51 bis 68 AO. § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG und § 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG sind unterschiedliche Befreiungstatbestände mit unterschiedlichen Voraussetzungen und Anwendungsbereichen. Die Voraussetzungen der Steuerbegünstigung ergeben sich aus dem Zusammenspiel der §§ 51 bis 68 AO. Dazu gehören unter anderem Selbstlosigkeit (§ 55), Ausschließlichkeit (§ 56), Unmittelbarkeit (§ 57), die satzungsmäßigen Voraussetzungen (§§ 59 bis 61), Regelungen zu Rücklagen und Vermögensbildung (§ 62) sowie Anforderungen an die tatsächliche Geschäftsführung (§ 63). Nach § 60 Absatz 1 Satz 2 AO muss die Satzung die in Anlage 1 zu § 60 AO bezeichneten Festlegungen enthalten.
Nach § 55 Absatz 1 Nummer 5 AO sind Mittel grundsätzlich spätestens in den auf den Zufluss folgenden zwei Kalender- oder Wirtschaftsjahren für die steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke zu verwenden; § 62 AO regelt zulässige Rücklagen und Vermögensbildung. Die Pflicht zur zeitnahen Mittelverwendung gilt nach § 55 Absatz 1 Nummer 5 Satz 4 AO nicht für Körperschaften mit jährlichen Einnahmen von nicht mehr als 100.000 Euro. Für nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG steuerbegünstigte Körperschaften ist die Körperschaftsteuerbefreiung bei einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb grundsätzlich insoweit ausgeschlossen, als dieser kein Zweckbetrieb ist; für die Gewerbesteuer enthält § 3 Nummer 6 GewStG eine korrespondierende Regelung. Seit 2026 bestimmt § 64 Absatz 3 AO zudem, dass bei Einnahmen einschließlich Umsatzsteuer aus nicht als Zweckbetrieb einzuordnenden wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben von insgesamt höchstens 50.000 Euro im Jahr die zugehörigen Besteuerungsgrundlagen nicht der Körperschaft- und Gewerbesteuer unterliegen. Für Leistungen steuerbegünstigter Körperschaften kann unter den Voraussetzungen des § 12 Absatz 2 Nummer 8 UStG der ermäßigte Umsatzsteuersatz von 7 Prozent gelten; die Vorschrift enthält insbesondere für Leistungen wirtschaftlicher Geschäftsbetriebe Einschränkungen und begründet keinen allgemeinen ermäßigten Steuersatz für sämtliche gemeinnützigen Leistungen.
Fallstricke beim Statuswechsel
Der Wechsel in oder aus der Steuerbefreiung ist rechtlich und wirtschaftlich anspruchsvoll; Fehler können weit zurückwirken. Die bilanziellen Folgen eines Beginns oder Erlöschens einer Körperschaftsteuerbefreiung richten sich nach § 13 KStG. Danach sind bei Beginn beziehungsweise Erlöschen der Steuerbefreiung grundsätzlich Schluss- beziehungsweise Anfangsbilanzen aufzustellen und die Wirtschaftsgüter vorbehaltlich der Sonderregelung des § 13 Absatz 4 mit Teilwerten anzusetzen; für die Steuerbefreiung nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG enthält § 13 Absatz 4 besondere Buchwertregelungen. Die pauschale Aussage, bei Aufgabe steuerbegünstigter Zwecke seien stets sämtliche stillen Reserven aufzudecken, ist daher nicht zutreffend. § 61 Absatz 3 AO betrifft den speziellen Fall, dass die Bestimmung über die Vermögensbindung nachträglich so geändert wird, dass sie § 55 Absatz 1 Nummer 4 AO nicht mehr entspricht. Dann gilt die Vermögensbindung von Anfang an als steuerlich nicht ausreichend; Steuerbescheide können nach Maßgabe der Norm für Steuern geändert werden, die innerhalb der letzten zehn Kalenderjahre vor der Änderung entstanden sind. Die Behandlung bestehender Verlustvorträge bei einem Wechsel zwischen Steuerpflicht und Steuerbefreiung ist nach Art der Steuerbefreiung, steuerpflichtigem Bereich und Verlustentstehung differenziert zu beurteilen. Die pauschale Aussage im Original lässt sich aus den geprüften Primärquellen nicht hinreichend belastbar ableiten.
Bei einem geplanten Wechsel der Steuerpflicht oder Steuerbefreiung sind die gesetzlichen Folgen insbesondere nach § 13 KStG und – bei Gemeinnützigkeit – nach den §§ 51 bis 68 AO anhand des konkreten Sachverhalts zu beurteilen. Eine gesetzlich geregelte Bindungswirkung eines Gutachtens des Prüfungsverbands gegenüber der Finanzverwaltung ist in den hier einschlägigen Vorschriften nicht vorgesehen. Eine solche Aussage sollte daher nicht als allgemeine Voraussetzung oder als maßgeblich für die Entscheidung des Finanzamts dargestellt werden. Für einen genau bestimmten, noch nicht verwirklichten Sachverhalt kann unter den Voraussetzungen des § 89 Absatz 2 AO eine verbindliche Auskunft beantragt werden. Für die Bearbeitung wird grundsätzlich eine Gebühr erhoben; § 89 Absätze 5 bis 7 AO enthält jedoch Gebührenfreigrenzen und Möglichkeiten der Ermäßigung oder des Verzichts. Eine praktisch vollständige Risikobeseitigung oder ein genereller Kostenvorteil gegenüber einer späteren steuerlichen Auseinandersetzung kann nicht allgemein zugesichert werden; dies hängt vom konkreten Sachverhalt und vom gewählten Verfahren ab.
Häufige Fragen
Muss eine Wohnungsgenossenschaft zwingend steuerbefreit sein?
Nein. Die Befreiung nach § 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG ist bei Vorliegen der gesetzlichen Voraussetzungen im Gesetz angeordnet; § 5 KStG enthält kein allgemeines freies Wahlrecht, die Befreiung trotz erfüllter Voraussetzungen nach Belieben nicht anzuwenden. Die Vermietung an Nichtmitglieder zählt grundsätzlich zu den nicht in § 5 Absatz 1 Nummer 10 Satz 1 KStG bezeichneten Tätigkeiten und ist in die Einnahmengrenze des Satzes 2 einzubeziehen, soweit keine besondere gesetzliche Ausnahme greift. Die Höhe der Miete ist dagegen kein Tatbestandsmerkmal des § 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG. Überschreiten die Einnahmen aus nicht begünstigten Tätigkeiten die 10-Prozent-Grenze – vorbehaltlich der besonderen Stromregelung des Satzes 3 –, ist die Befreiung nach Nummer 10 ausgeschlossen.
Kann eine Genossenschaft gleichzeitig nach § 5 KStG und nach AO begünstigt sein?
Die Gemeinnützigkeit nach §§ 51 bis 68 AO vermittelt die Körperschaftsteuerbefreiung über § 5 Absatz 1 Nummer 9 KStG; § 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG ist ein anderer Befreiungstatbestand. Der Gesetzeswortlaut enthält keine pauschale Aussage, dass beide Tatbestände in jedem Fall gegenseitig ausgeschlossen sind. Für eine abschließende Aussage zu einer möglichen Überschneidung in einem konkreten Fall ist eine einzelfallbezogene steuerrechtliche Prüfung erforderlich.
Wie wird Mitgliedergeschäft konkret gemessen?
Für § 5 Absatz 1 Nummer 14 KStG besteht keine allgemeine 90-Prozent-Mitgliederumsatzregel. Maßgeblich ist, ob sich der Geschäftsbetrieb auf die in Buchstaben a bis d genannten Tätigkeiten beschränkt; Einnahmen aus anderen Tätigkeiten dürfen nach Satz 2 nicht mehr als 10 Prozent der gesamten Einnahmen ausmachen. Die einzelnen Buchstaben knüpfen teilweise ausdrücklich an Leistungen für Mitgliedsbetriebe beziehungsweise an von Mitgliedern selbst gewonnene Erzeugnisse an.
Welche laufenden Nachweispflichten ergeben sich aus der Befreiung?
Die laufenden steuerlichen Nachweise richten sich nach dem jeweils einschlägigen Befreiungstatbestand und dem Besteuerungsverfahren. Das Genossenschaftsgesetz verlangt keine jährliche Bestätigung steuerlicher Begünstigungsvoraussetzungen durch den Prüfungsverband: Die Pflichtprüfung erfolgt nach § 53 Absatz 1 GenG grundsätzlich mindestens in jedem zweiten Geschäftsjahr und jährlich nur bei einer Bilanzsumme von mehr als 2 Millionen Euro; § 58 GenG regelt den Inhalt des Prüfungsberichts. Einkommensgrenzen der Mieter sind kein Merkmal des § 5 Absatz 1 Nummer 10 KStG; bei wohngemeinnützigen Zwecken nach § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 27 AO muss die Hilfebedürftigkeit zu Beginn des Mietverhältnisses vorliegen.
Was passiert, wenn Einkommensgrenzen versehentlich überschritten werden?
Bei der Wohngemeinnützigkeit nach § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 27 AO muss die Hilfebedürftigkeit nach dem Gesetz nur zu Beginn des jeweiligen Mietverhältnisses vorliegen. Eine spätere Einkommenssteigerung ist deshalb nicht als fortlaufende Überschreitung einer jährlich neu zu prüfenden Einkommensgrenze ausgestaltet. Eine gesetzliche „Wohngemeinnützigkeits-Richtlinie“ mit den im Original behaupteten Toleranzgrenzen konnte in den geprüften Primärquellen nicht festgestellt werden; das BMF erläutert vielmehr, dass die Vergünstigung der Miete zu Beginn des Mietverhältnisses und bei Mieterhöhungen geprüft wird.
Für Rückfragen zum Beitrag kann der Genossenschaftsverband der Länder e.V. (GVdL) unter info@gvdl.de kontaktiert werden.
Hinweis: Dieser Beitrag dient der allgemeinen Information und ersetzt keine individuelle steuerliche oder rechtliche Beratung.
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